بهبود پورتال

نقش حسابداران رسمی در فرآیند توسعه اجتماعی و اقتصادی

بخش بیست و هفتم: حسابرسی و شفاف سازی بازار سرمایه

غلامحسین دوانی

بحرانهای دهه 1990 در بازارهای سرمایه باعث ایجاد راهکارهای جدی نظارت بر شرکتها و عملکرد مدیران آن شد. در انگلستان نخستین بار گزارش کدبوی (1992) در مورد اعمال روشهای کنترل داخلی و سپس انتشار گزارش گرین بوری (1997) در مورد بررسی عملکرد مدیران منجر به انتشار  گزارش سررونالد هامپل (1998) و مجموعه combined code (1998) سرانجام گزارش سر اسمیت (2003) و ترن بال (2003) در مورد کنترلهای داخلی و گزارش هیگز (2003) در مورد اثربخشی نقش مدیران غیراجرائی گردید. ادامه این کوششها منجر به صدور گزارش حاکمیت شرکتی در کشورهای اتحادیه اروپا (2002)، تصویب قانون ساربنز آکسلی در امریکا (2002) گردید. جالب آنکه در سالهای 8-1997 انجمن حسابرسان داخلی امریکا (IIA) گزارش خاصی را در مورد وظایف حسابرسان داخلی و تاثیرات آن در بهبود عملکرد شرکتها منتشر کرده بود اما تا زمان انفجار حادثه انرون و ورلدکام این گزارشات چندان جدی گرفته نشده بودند و پارمالات طوفان انرون، ورلدکام، پارمالات و AIG باعث اهمیت یافتن نقش نظارتی دولت و بورسهای جهان بر معاملات سهام و کنترل عملکرد مدیران از طریق حسابرسی مستقل و طرح مباحث همچون مسئولیتهای اجتماعی حسابرسان گردید. حسابرسی اجتماعی یا مسئولیتهای اجتماعی حسابرسان مقوله­ای پیچیده و چندبعدی می­باشد که شامل رعایت مقررات حقوق کار (ILO)، رعایت قانون مقررات حقوق بشر (human right)، پاسخگوئی اجتماعی بین­المللی (SAI) پاسخگوئی اجتماعی در پایداری محیط زیست (SASA) و رعایت دهها مورد دیگر قانون و مقررات اجتماعی می­باشد که بنظر می­رسد در شرایط فعلی هم برخی از این موارد در ایران به موجب قانون و مقررات الزامی است. اگرچه عموماً رعایت نمی­شوند.

حسابرسی از ابزارهای اصلی ساز و کار اطلاع‌رسانی و شفافیت در بازار‌های مالی به شمار می‌رود. نقش و جایگاه حسابرسی در کشورهایی برجسته شده که پاسخگوئی و الزامات شفافیت حاکمیت دارد. بدون شک فقدان نظام پاسخگوئی و مسئولیت مانع رشد و توسعه حسابرسی خواهد بود زیرا اعمال استانداردهای حسابداری چنانچه نتواند مسئولیت و نقد مدیریت را به همراه آورد جز تکرار و عبارت‌پردازی جملات آذین‌شده تاثیر خاصی بهمراه نخواهد داشت.

استانداردهای حسابداری ضوابط شناسائی و اندازه‌گیری داراییها، بدهیها، سرمایه، درآمد و هزینه را مشخص می‌کند تا بدینطریق آمار و اطلاعات بنگاههای اقتصادی قابلیت مقایسه بر اساس یک ضابطه معتبر را دارا باشند. آنچه وجود استانداردهای حسابداری را الزام‌آور می‌سازد «وجود اطلاعات مالی شفاف و قابل مقایسه، رکن پاسخگوئی و تصمیم‌گیری‌های اقتصادی آگاهانه به عنوان ملزومات بی‌بدیل توسعه و رشد در شاکله اقتصادی کشور می‌باشد.» در واقع همه کسانی که به نوعی در سرمایه‌گذاریهای واحدهای انتفاعی و غیرانتفاعی مشارکت دارند (سهامداران، دولت، بانکها، دارایی و ...) علاقمند هستند تجزیه و تحلیل و جمع‌بندی خود را بر اساس صورتهای مالی قابل اتکاء و اعتبار انجام دهند. اما چه کسانی به این صورتهای مالی اعتبار می‌بخشند؟!

اعتباردهی به صورتهای مالی بخشی از فرآیندی است که «پاسخگوئی» نامیده می‌شود به همین علت گفته می‌شود «حسابرسی از ارکان اساسی فرآیند پاسخگوئی است» زیرا پاسخگوئی مستلزم وجود اطلاعات معتبر و قابل اتکاست و قابلیت اتکای اطلاعات ضرورتاً و الزاماً بایستی توسط شخص یا نهادی مستقل از تهیه‌کنندگان آن است که این شخص یا نهاد در جهان کنونی «حسابرس یا موسسه حسابرسی» نامیده می‌شود.

بازار سرمایه در ایران که در دهه اخیر رونق خود را یافته و بتدریج جایگاه خود را از مبلغ دو میلیارد دلار در سال 1375 به حدود چهل میلیارد دلار در سال جاری رسانیده نیازمند رکن نظارتی خاص و قدرتمندی است که امروزه فاقد آن است. بازار سرمایه از آنجا که در پذیرش شرکتها تعهد‌نامه‌ای از متقاضیان ورود اخذ می‌کند که این تعهدنامه دارای شرط و شروطی هستند باید بصورت مداوم و پیوسته بر این شرط و شروط اعمال نظارت نماید و نمی‌تواند یکبار به صرف کنترل اولیه خود را از  این مسئولیت رها سازد. سازمان بورس در دو سال گذشته مسائلی را در مورد مسئولیت حسابرسان مطرح نموده‌اند که اهم آنها به شرح ذیل بوده است:

1- شرکتها مداوم EPS خود را تغییر می‌دهند و حسابرسان باید با این موضوع برخورد نمایند.

2- حسابرسان باید بر عملکرد کارگزاران سازمان بورس از طریق حسابرسی صورتهای مالی آنها نظارت بیشتری نمایند.

3- معاملات چرخشی بین شرکتهای گروه و همچنین معاملات سهام مدیران با شرکت بطریقی باید توسط حسابرسان رسیدگی شود.

4- شرکتهای هلدینگ باید صورتهای مالی تلفیقی ارائه دهد و حسابرسی صورتهای مالی تلفیقی و EPS شرکت مادر نیازمند رسیدگی بیشتری است. (ماده 6 و 8 آیین­نامه انضباطی)

5- حسابرسان باید ضمن حسابرسی عملکرد و بودجه شرکتها را مورد بررسی و تطبیق قرار دهند. (ماده 17 آیین­نامه انضباطی)

6- و...

شاید بتوان دهها مورد دیگر نیز که مورد علاقه سهامداران جزء می‌باشد به موارد بالا اضافه کرد اما واقعیت چیست؟! در کلی‌ترین تعریف:

«حسابرسی فرآیندی است منظم و باقاعده (سیستماتیک) جهت جمع‌آوری و ارزیابی بیطرفانه شواهد درباره ادعاهای مربوط به فعالیت و وقایع اقتصادی، به منظور تعیین درجه انطباق این ادعاها (اظهارات) با معیارهای از پیش تعیین‌شده و گزارش نتایج به افراد ذینفع».

این ادعاها و اظهارات یعنی ارائه صورتهای مالی توسط هیأت مدیره شرکتها. در واقع حسابرسان صورتهای مالی شرکتها و بنگاههای اقتصادی را مورد رسیدگی و قضاوت قرار می‌دهند و لذا چنانچه سازمان بورس و یا هر مرجع دیگر ذینفع در بازار سرمایه (نظیر بانک مرکزی در مورد بانکها) علاقمند هستند که اطلاعات خاصی در صورتهای مالی افشاء شود که به شفافیت اطلاعات در بازار کمک می‌کند باید این موارد را به نهاد استانداردگذار کشور (فعلاً سازمان حسابرسی) منعکس و از طریق مذاکره و اقناع نهاد استانداردگذار را قانع کنند که بنگاههای زیر رسیدگی را ملزم نمایند این‌گونه مراتب را در صورتهای مالی افشاء نمایند. حداقل مواردی که در شرایط کنونی بازار سرمایه می‌توان مطرح ساخت عبارتند از:

1- سهام اعضای هیأت مدیره در آغاز و پایان سال مورد رسیدگی با ذکر تعداد، تاریخ خرید و فروش و منفعت حاصل از معامله سهام مدیران.

2- وجوه دریافتی اعضای هیأت مدیره (مدیرعامل، اعضای موظف و غیرموظف) شامل حقوق و مزایا، فوق‌العاده مأموریت داخل و خارج، اضافه کار، پاداش و بهره‌وری و سایر مزایا.

3- صورت ریز معاملات سهام درون‌گروهی در مورد شرکتهایی که عضو هلدینگ خاص هستند و تفکیک سود حاصل از «بازی سهام» با سود عملیاتی شرکت به طوری که این اطلاعات شامل تعداد، تاریخ خرید و فروش سهام و درصد این سود از درآمدهای شرکت.

4- صورت معاملات خرید و فروش داراییهای غیرمنقول و موجودی مواد اولیه و کالا
از/یا به شرکتهای گروه به تفکیک و ذکر مشخصات تاریخ خرید و فروش و درج مبلغ ارزیابی کارشناس رسمی دادگستری در مورد این‌گونه داراییها به تفکیک در معاملات موضوع ماده (129) قانون تجارت.

5- سهام حسابرسان (در صورت وجود) در شرکت مورد رسیدگی در آ‎غاز حسابرسی و در پایان دوره به تفکیک تعداد و مبلغ خرید و فروش. (ماده یک آیین­نامه اجرائی انتشار اخبار معاملات).

6- کمکهای بلاعوض به هرگونه اشخاص (حقیقی یا حقوقی) شامل نوع کمک، مبلغ کمک و ما به ازای منصفانه آن (قیمت کارشناسی) و اظهارنظر مشخص حسابرسان در مورد این نوع کمکها (ماده 19 و 20 آیین­نامه انضباطی).

می‌توان نکات دیگری را که مورد نظر سازمان بورس یا سایر مراجع ذیصلاح دیگر باشد نیز به این موارد افزود. اما بسیاری از موارد فوق در ضوابط و الزامات فعلی سازمان بورس وجود دارد اما مورد بی­مهری قرار گرفته و بعنوان یک اهرم نظارتی تاکنون بکار گرفته نشده است. اما چرائی الزامات فوق از آنجا ناشی می‌شود که متأسفانه حاکمیت بلامنازع بخش دولتی و عمومی حاکمیت بلامنازعی در اقتصاد کشور دارد (حدود 85%) لذا مجموعه‌هایی که متعلق به این بخش هستند عملاً در دست مدیران قرار می‌گیرند و بعلت فقدان نظارت تامه مالکیت بسیاری از بنگاههای اقتصادی به ملعبه دست مدیران آن تبدیل شده‌اند. به طوری که بعضاً مشاهده می‌شود مالک نمی‌تواند مدیر را تغییر دهد!! یعنی مدیر یا مدیران مربوطه پس از چند سال شرکت را بعنوان مایملک شخصی خود تلقی می‌کنند. نمونه‌های بارزی از این مدیران در بخشهای مختلف صنایع و معادن وجود دارند که سالیان متمادی است بهر حشیشی متوسل شده‌اند تا تغییر نیابند. ممکنست سوال شود چگونه ممکن است یک موسسه دولتی و یا نهاد عمومی نمی‌تواند مدیر منصوب خود را تغییر یا تعویض کند؟

وقتی شرکتهای سرمایه‌گذاری برای فرار از نظارت بورس اقدام به تشکیل شرکتهای پرتفولیوئی زیرمجموعه که بازرسان آن نیز بعضاً کارمندان شرکت سرمایه‌گذار هستند می‌کنند و آنگاه که در روزهای پایانی سال سبدهای سهام با تنظیم قراردادهای به شرط اقاله جابجا می‌شود و وقتی که چند شرکت سرمایه‌گذار عمده که مدیران آنها نیز عمدتاً افراد خاصی هستند با مشارکت یکدیگر EPS می‌سازند و بورس هم با آنها برخورد جدی نمی‌تواند بکند یکباره شاهد افزایش جابه‌جایی سهام در شرایطی می‌شویم که اقتصاد کشور در معرض خطر و کندی قرار دارد. بسیاری کارگزاران عملاً به کارگزاران مدیران و شرکتهای خاص تبدیل شده و منافع مشترک مدیران، کارگزاران و برخی بازیگران بازار سرمایه بر منافع ملی و منافع سهامداران جزء که از نظر تعداد بیشترین تعداد هستند حاکم می‌شود. شرکتهای تولیدی بازارساز می‌شوند و شرکتهای بازارساز مجری پروژه!!

در واقع برخی از این مدیران آنچنان شبکه‌ای را در حول و حوش شرکت بوجود آورده‌اند که بسیاری را درگیر منافع خاص کرده‌اند و همین عده با ایجاد روابط و ارتباطات خاص مانع هرگونه تغییر و یا برخورد عملکردی با مدیریت شرکتها می‌شوند. ایجاد مسافرتهای صوری، تشکیل شعبه و شرکت غیرضروری در خارج کشور (صرفاً بمنظور عیادت آقازاده و دخترخانم مشغول تحصیل در خارج و یا گماردن یکی از منصوبین یا معرفین در خارج کشور...) نمونه‌های افشاء شده این موارد هستند که بسیاری از این موارد زبانزد عام و خاص می‌باشد. متأسفانه پشت جبهه مطبوعاتی این مدیران برخی روزنامه­های باصطلاح اقتصادی خاصی که درآمد آنان صرفاً از آگهی تبلیغاتی تامین می­شود، هستند که بدون توجه به منافع ملی و رسالت مطبوعاتی صرفاً در چارچوب آگهی خبر و تحلیل سفارشی چاپ می­کنند در شرایطی که هیأت صدور مجوز نشریات به تقاضاهای اهل فن و صاحبنظران کشور توجه خاصی ندارد هر روز شاهد انتشار روزنامه­های اقتصادی هستیم که هدف اکثر آنان نه اطلاع­رسانی که نوع باج­گیری است!

مضحکه اوضاع و شرایطی حسابرسان بدون وجود ضابطه و استانداردهای خاص نمی‌توانند کمک خاصی به سازمان بورس نمایند بلکه باید آنچنان ضابطه و نظامی‌ را طراحی کرد که نظارت و حکمرانی بر شرکتها از طرف همه افراد ذینفع با یک برآیند مشترک صورت گیرد. این نظارت و حکمرانی که در دهه اخیر در جهان پیشرفته به «حاکمیت سهامی، حکمرانی شرکتها، راهبرد شرکتها و یا Corporate Governance» مشهور شده در حال حاضر در کشور ما وجود ندارد. بهمین علت مجامع بسیاری از شرکتها عملاً صوری یا دست‌گردان و یا بدون توجه به حقوق سهامداران جزء و حتی در مواردی با نقض حقوق سهامداران اکثریت از طرف مدیران شرکتها برقرار می‌شود.

و مسخره آنکه مدیران این مجموعه‌ها از طرف نهادهای دولتی و یا سایر نهادهایی که مرجعیت آنها مورد تردید است بعنوان مدیر نمونه انتخاب می‌شوند. مثلاً در یکسال دهها نفر به عنوان مدیر نمونه صادرکننده معرفی می‌شوند یعنی کشور الحمدالله دارای آنچنان طیف قدرتمند مدیریتی شده که نمی‌توان یک نفر را به عنوان شاخص معرفی کرد لذا یک طیف به عنوان مدیران نمونه انتخاب می‌شوند آنهم در کشوری که به اظهار دوست و دشمن «مشکل مدیریت» دارد.

در واقع این گونه اعمال پوزخند به تجربیات جهانی و شیوة درست مدیریت می‌باشد. اما در این میان بورس چه کرده است؟ حداقل در سه سال گذشته که این‌گونه اعمال شدت و حدت بیشتری یافته و برخی کار را به وقاحت کشیده‌اند بورس چه برخورد با عکس‌العملی جزء حداکثر بستن نماد آنها بعمل آورده است.

در چند سال گذشته که شرکتهای خاصی با بازی بخشنامه مابه‌التفاوت نرخ ارز و ذخیره واردات کلینگر موجبات جابه‌جایی ثروت برای عده‌ای خاص را فراهم آوردند و در برخی گزارشات حسابرسی نیز باین موضوع اشاره و یا افشاء شده بورس چه کرد؟!

افشای معاملات چرخشی سهام که بازی قدیمی سهم‌بازان و گروههای خاص از نهادهای سرمایه‌گذار است بدون اینکه صورتهای مالی تلفیقی تهیه شود و یا انجام معاملات چرخشی و شناسائی سود آن در صورتهای مالی شرکت اصلی (وقتی که صورتهای مالی تلفیقی ارائه نشود) چه تاثیری دارد؟! بورس اگر به این جمع­بندی رسیده که معاملات چرخشی فسادآور است باید انجام این معاملات را ممنوع اعلام کند.

سازمان بورس نمی‌تواند صرفاً به عنوان نظاره‌گر غیرفعال عمل کند زیرا به موجب قانون تشکیل سازمان بورس اوراق بهادار اختیارات دبیرکل و هیأت مدیره بسیار بیشتر از آن است که چند مدیر منصوب این و آن بازار سرمایه را به بازی گیرند. اما تاکنون و در دهه اخیر نمونه بارز و روشنی از مصداق حاکمیت نظارتی بورس بر بازار سرمایه مشاهده نمی‌گردد بهمین علت مجموعه شرکتها و عوامل اثرگذار بازار سرمایه به یک پدیده هماهنگ با مدیران درآمده به طوری که کارکنان ارشد شرکتهای سرمایه‌گذاری خود از نگرانی‌های بازار سرمایه به شمار می‌روند زیرا در این گونه شرکتها از اول وقت اداری تا پایان وقت اداری ذکر و خیر کارکنان بالا و پایین رفتن قیمت سهام شرکت است و امور جاری شرکت هم به لطف امداد غیبی انجام می‌شود.

نگاهی آماری به زندگی و معیشت برخی مدیران منصوب دولتی و نهادی و یا خصوصی در همین پنجسال گذشته نشان می‌دهد هرچقدر از ثروت واقعی شرکتها کاسته شده به ثروت و دارایی این مدیران افزوده شده و حداقل تغییر محل زندگی آنان از آپارتمانهای دوخوابه اهدایی دولتی به محلات شمال شهر و اطراق و اسکان برخی از آنان در امارات متحده عربی و اروپا می‌باشد.

از زمانی که اینترنت به عنوان ابزار اطلاعات جهانی شناخته شده تعداد و مبلغ مأموریت مدیران و کارکنان ارشد شرکتها به جای اینکه کاسته شود بیشتر شده یعنی اینکه یک ابزار جهانی کارآمد در ایران به دلیل فقدان نظارت بر شرکتها و حاکمیت شرکتی، به یک وسیله غیرکارآمد تبدیل شده و هزینه این مدیریت ناکارآمد (مدیریت عشیرتی) از بیت‌المال و جیب سهامداران جزء بصورت مشترک تأمین می‌شود. در واقع بورس تهران باید اول تکلیف خود و سپس تکلیف این‌گونه مدیران را از طریق تصویب قانون حاکمیت شرکت روشن سازد سپس از حسابرسان بخواهد که براساس این قانون و ضابطه گزارشات قابل استفاده‌‌تری منتشر کنند.

وقتی سازمان شفاف‌سازی جهانی رتبه ایران را در زمینه فساد مالی ممتاز اعلام می‌کند نمی‌توان انتظار داشت که گوشه‌ای از اقتصاد کشور مثل یک جزیره مستقل تنها عمل کند و سالم بماند لذا آنانی که دل در آستانه توسعه و تحول دارند باید خانه تکانی عمده‌ای انجام دهند. اگر خواهان یک بازار سرمایه سالم هستیم " باید با تصویب قانون و مقررات لازم و افشای هر چه بیشتر اطلاعات درونی و مجازات استفاده‌کنندگان دارندگان اطلاعات نهانی و درونی نشان دهیم که می‌خواهیم عزم جدی در برخورد با فساد داشته باشیم که در غیر اینصورت راه بجائی نخواهیم برد و گرداب همه را در خود می‌بلعد.سازمان بورس نمی­تواند در فقدان ضابطه نظارت بر معاملات سهام را از حسابرس توقع داشته باشد که بتوانند تاثیر خاصی بر روند معاملات داشته باشند. بنظر می­رسد بورس نیز همچون همه نهادها و سازمانهای نظارتی دیگر سیاسی کاری شده و قادر به ایفای نظارت بر عملکرد مدیران شرکت نگردیده به طوری که امروزه اینجا و آنجا گفته می­شود بورس قرارست نظارت خود را بر حسابرسان بیشتر کند!

در همه جای دنیا بورس نهاد نظارتی فعالی مایشاء بر شرکتهای پذیرفته شده می­باشد و در واقعه انرون نیز برخورد جدی که با مدیران صورت گرفت منجر به خودکشی مدیرمالی انرون (صاحب اسرار اطلاعاتی) و این نشان می­دهد که حوز? نظارتی بورسهای جهان باید بر عملکرد مدیران شرکتها متمرکز گردد. نکته دیگری که بورس نباید از آن غافل شود جمع بندی نکات گزارشات حسابرسی و یافتن راهکارهای جلوگیری سوءاستفاده از استانداردهای حسابداری است که در سال گذشته در ایران همچون سایر کشورهای جهان صورت گرفت. نمونه­های ذیل گویای این موضوع هستند:

1-   باستناد استانداردهای حسابداری چنانچه اکثریت سهام شرکتی در اختیار شرکت
سرمایه­گذار دیگری باشد اما مالکیت شرکت سرمایه­گذار بر سهام شرکت فرعی موقتی باشد، صورتهای مالی شرکت فرعی از تلفیق مستثنی می­شوند. در چند سال گذشته در اواخر اسفندماه هر سال آگهی فروش سهام برخی شرکتها در روزنامه­ها درج می­گردد. شرکتهای سرمایه­گذار باستناد همین آگهی فروش مدعی می­شوند که قصد نگهداری سهام شرکت فرعی را نداشته و لذا از تلفیق باستناد استاندارد فوق خارج می­شوند در حالی که این شرکتها زیان­ده بوده و چنانچه در تلفیق منظور شوند، سود سهام شرکت سرمایه­گذار را تحت تاثیر قرار می­دهند. در چنین شرایطی چه باید کرد؟!

2-   نشریه شمار? 117 سازمان حسابرسی در مورد مفهوم حق کنترل اشعار می­دارد:

«هر چند تعاریف متعدی در مورد کنترل ارائه شده اما در استانداردهای حسابداری، کنترل به مفهوم قانونی مالکیت اکثریت سهام دارای حق رای برگزیده شده است. بدین معنی که دارابودن بیش از 50 درصد سهام شرکت فرعی (در صورتی که محدودیتی در کنترل بر شرکت فرعی وجود نداشته باشد) موجب اعمال تلفیق می­گردد.

همین نشریه در صفحه 94 بیان داشته است:

«دستیابی به حق کنترل به مفهوم سرمایه­گذاری واحد سرمایه­گذار در بیش از 50 درصد سهام نشر شده دارای حق رای واحد سرمایه­پذیر است که به این ترتیب منافع واحد فرعی، تحت کنترل واحد اصلی قرار می­گیرد.

اما واقعیت چیست؟ اگر یک شرکت سرمایه­گذار اصلی با وجود دارا بودن حق انتخاب اکثریت اعضای هیأت مدیره شرکت سرمایه­پذیر با اعمال ترفند دو مدیر بجای سه مدیر انتخاب کند و مدیر سوم را شخص حقیقی کاندیدای سهامداران جزء بگذارند این شرکت سرمایه­پذیر از شمول کنترل و تلفیق (در صورت بلندمدت بودن سرمایه­گذاری) خارج می­شود؟ آیا چنین پدیده­ای نباید مورد توجه مرجع استانداردگذار کشور و بورس باشد؟

3-   زمان کاهش دائمی ارزش سهام (سرمایه­گذاری بلندمدت) چه مدت باشد تا بتوان برای این کاهش ارزش ذخیره محسوب کرد؟ روند دائمی کاهش ارزش یعنی چه؟ اگر این مدت تعریف نشود مدیران شرکتها تا هر چندسالی که علاقمند باشند می­توانند ادعای غیردائمی بودن کاهش ارزش سهام را مطرح کنند. مرجع استانداردگذار باید طول مدت را در این گونه موارد روشن نماید که در غیر اینصورت حسابرسان با مشکل مواجه خواهند شد.سازمان بورس بعنوان مقام ناظر باید در این مورد ویژه نقطه نظر نظارتی حاکمیتی خودرابرای شفافیت صورتهای مالی بیان کند و یا از مقام استاندارد گذار بخواهد اظهار نظر مشحص بدون اما واگر صادر کند تا یک رویه واحد در گزارشگری اعمال شود.