بهبود پورتال

نقش حسابداران رسمی در فرآیند توسعه اجتماعی و اقتصادی

بخش چهارم: حسابرسی و کارکردهای آن

غلامحسین دوانی

اگرچه هدفها و مفاهیمی که امروزه به نام استانداردهای حسابرسی نامیده می­شود، در سالهای اولیه قرن بیستم ناشناخته بوده، اما حسابرسی به نوعی در تمام طول تاریخ تجارت و امور مالی دولتی، انجام می­شده است. معنای اولیه کلمه حسابرس در زبان انگلیسی (Auditor)، «شنونده» بوده است. این کلمه برای دورانی مناسبت داشته که حسابهای دولتی پس از آن در یک جلسه عمومی با صدای بلند خوانده می­شده، تصویب می­گردیده است. از قرون وسطی تا انقلاب صنعتی، حسابرسی برای تعیین صداقت عمل و گزارش صادقانه افرادی انجام می­شده که مسئولیت مالی دولتی یا تجاری داشته­اند.

در طول دوره انقلاب صنعتی و همزمان با رشد اندازه واحدهای تولیدی، استفاده از مدیران استخدام شده توسط صاحبان صنایع آغاز شد. با این تفکیک مالکیت از گروه مدیریت، مالکان غایب برای حفظ منافع خود در برابر تقلب مدیران و کارکنان بطور روزافزون به حسابرسان روی آوردند. هدف اصلی از حسابرسی در سالهای قبل از 1900، کشف تقلب بود. در نیمه اول قرن بیستم، هدف حسابرسی از کشف تقلب دور شد و به سوی هدف جدید، یعنی «تعیین این که صورتهای مالی، تصویر مطلوب از وضعیت مالی، نتایج عملیات و تغییرات در وضعیت مالی را ارائه می­دهد یا خیر»، تغییر کرد. این تغییر هدف به خاطر پاسخگوئی به نیاز میلیونها نفر سرمایه­گذاران جدید در اوراق بهادار شرکتها بود. اطلاعات مالی حسابرسی شده در خارج شرکت، دیگر تنها توسط بانکها استفاده نمی­شد. در نتیجه، حسابرسان صرفاً توجه خود را بر ترازنامه متمرکز نمی­کردند. بلکه مطلوبیت ارائه سود گزارش شده، در درجه اول اهمیت قرار گرفت.

مفاهیم اساسی که حسابرسان را در جرگه امور قضائی و جنائی قرار می­دهد عبارتند از: سهل­انگاری-قصور، افشاء، تقلب، تخلف و تعمد که خلاصه این مفاهیم عبارتند از:

سهل­انگاری عبارت است از تخطی از وظایف قانونی در مورد اعمال آن میزان از دقت که هر شخص صالحی در شرایط مشابه آنچه به خسارت انجامیده است، اعمال می­کرد. در مورد حسابرسان، سهل­انگاری عبارت است از انجام ندادن وظایف بر طبق استانداردهای حرفه­ای. عملاً سهل­انگاری را می­توان «اعمال نکردن مراقبتهای حرفه­ای» تفسیر کرد.

قصور عبارت است از نبود کمترین دقت، نشانه­ای از بی­توجهی کامل فرد نسبت به مسئولیتهای حرفه­ای خود. بی­توجهی عمده یک حسابرس نسبت به استانداردهای پذیرفته شده حسابرسی
می­تواند به عنوان قصور تفسیر شود.

حسابرسی یک رسیدگی به یا پی­جویی یک مجموعه صورتهای مالی، مدارک حسابداری و سایر شواهد پشتوانه، اعم از داخل و خارج از شرکت صاحبکار، توسط حسابرسان مستقل.

استقلال مهمترین استاندارد حسابرسی، که حسابرسان را از اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی منع می­کند مگر آن که مستقل از واحد مورد رسیدگی باشند، استقلال با داشتن منافع مالی بااهمیت، در استخدام بودن، به واحد وام دادن یا از آن گرفتن و روابط مختلف دیگر از بین می­رود.

افشا Disclosure تمام مطالب بااهمیت مربوط به صورتهای مالی را به عموم اطلاع دادن.

تقلب Fraud تحریف حقایق بااهمیت توسط شخصی که می­داند مطلبش حقیقت ندارد یا ارائه حقایقی با بی­توجهی کامل نسبت به صحت یا سقم آن با قصد فریب دادن دیگران و با این نتیجه که طرف مقابل، زیان ببیند.

اشتباهات Errors خطاهای سهوی در صورتهای مالی و مدارک حسابداری، از جمله اشتباه در بکارگیری اصول حسابداری.

بررسی­های صورتهای مالی Review of Financial Statements اجرای روشهای محدود رسیدگی که دامنه آن به مراتب کمتر از حسابرسی طبق استانداردهای پذیرفته شده حسابرسی است. این روشها مبنایی برای حسابرسان فراهم می­آورد تا از تهیه صورتهای مالی بر طبق اصول پذیرفته شده حسابداری، اطمینانی محدود بدهند.

تخلفات Irregularities تحریفهای عمدی در صورتهای مالی، اغلب همراه با جعل مدارک حسابداری.

تعمد Scienter قصد فریب، دستکاری یا گول زدن. دیوان عالی آمریکا در دعوای هاچغلدر چنین رای داد که برای محکوم کردن حسابرسان بر اساس قانون بورس اوراق بهادار 1934 باید تعمد آنان اثبات شود.

 

مسئولیت اجتماعی حسابرسان

حسابرس مستقل در فرآیند گزارشگری مالی، نماینده جامعه یا به عبارتی نماینده مجموع اعتباردهندگان، سهامداران، مشتریان، کارکنان و سایرین است. نقش حسابرس مستقل این است که اطمینان یابد صورتهای مالی منافع همه گروهها را بطور مطلوب تامین می­کند نه این که به نفع یک گروه و به زیان گروه دیگر باشد. چنین مسئولیتی برای خدمت به منافع جامعه باید انگیزه اصلی حرفه باشد. اگر توجه یک موسسه حسابرسی تنها معطوف به افزایش درآمد موسسه باشد، در آن صورت، موسسه تنها برای منافع اعتباردهندگان، سرمایه­گذاران، مدیریت یا هر گروهی کار می­کند که حق­الزحمه بیشتری پیشنهاد دهد.

در حسابرسی عبارت مشهوری است که می­گوید «جامعه، تنها صاحبکار ماست». این بیان، ساده­نگاری شده است، چون واحد مورد رسیدگی حق­الزحمه حسابرس را می­پردازد و در حقیقت، او صاحبکار است. اما این عبارت ایده­ای را بیان می­کند که برای جایگاه حرفه­ای بلندمدت حسابرسان مستقل، اساسی است. حسابرسان مستقل اگر بخواهند به جامعه خدمت کنند، باید به میزان زیادی مستقل از صاحبکار خود (شرکت) باشند. استقلال شاید مهمترین مفهومی است که در آیین رفتار حرفه­ای حسابرسان مستقل گنجانیده شده است.

اما این استقلال جز در پرتو احاطه به دانش حسابرسی امکانپذیر نخواهد بود. دانش حسابرسی نیز مجموعه­ای پیچیده از استانداردها، رهنمودها و... می­باشد. هر حسابرس یا دانشجوی حسابداری کافی است تنها به انبوه بیانیه­های رسمی حاکم بر گزارشگری مالی نظری بیفکند تا بفهمد که حسابداری، مجموعه پیچیده­ای از دانش است. یک دلیل برای تداوم افزایش چنین بیانیه­هایی این است که حسابداری باید رویدادهایی را بنمایاند که در محیطی بغرنج رخ می­دهند. همزمان با تغییرات جامعه مانند دوره ادغام شرکتها در دهه 1960 و افزایش قوانین و دخالتهای دولت در سالهای اخیر- اصول حسابداری و روشهای حسابرسی نیز باید هماهنگ می­شدند. تداوم رشد دانش عمومی لازم برای حسابرسان، انجمن حسابداران رسمی امریکا را بر آن داشته است تا استمرار آموزش را برای حسابرسان مقرر دارد. ضرورت شایستگی فنی و آشنایی با استانداردهای جاری کار در آیین رفتار حرفه­ای گنجانیده شده است.

انواع حسابرسی

حسابرسیها اغلب به سه گروه اصلی تقسیم می­شود: 1) حسابرسی صورتهای مالی، 2) حسابرسی رعایت و 3) حسابرسی عملیاتی.

حسابرسی صورتهای مالی – حسابرسی صورتهای مالی (که نقطه نظر اصلی این کتاب است)، معمولاً ترازنامه و صورتهای سود و زیان، سود (زیان) انباشته و گردش وجوه نقد مربوط به آن را شامل می­شود. هدف، تعیین مطابقت نحوه تهیه صورتهای مالی با اصول پذیرفته شده حسابداری است. حسابرسی صورتهای مالی معمولاً توسط موسسات حسابرسی انجام می­شود و استفاده­کنندگان از آن شامل مدیریت، سرمایه­گذاران، بانکها، اعتباردهندگان، تجزیه و تحلیلگران مالی و سازمانهای دولتی است.

حسابرسی رعایت – اجرای حسابرسی رعایت به وجود اطلاعات قابل اثبات، و ضابطه یا استاندارد شناخته­شده­ای بستگی دارد که توسط مقامات مجاز مقرر شده باشد. نمونه شناخته­شده­ای از این نوع، رسیدگی اظهارنامه مالیاتی توسط ممیزان اداره دارایی است که خود نوعی حسابرسی به شمار می­آید. این حسابرسی به منظور تعیین مطابقت داشتن یا نداشتن اظهارنامه مالیاتی با قوانین مالیاتی و مقررات اداره دارایی انجام می­شود. یافته­های ممیزان دارایی از طریق برگ تشخیص مالیات به پرداخت­کننده مالیات منتقل می­شود.

حسابرسی عملیاتی – حسابرسی عملیاتی عبارت از بررسی قسمتهای خاصی از سازمان به منظور سنجش نحوه عمل آنهاست. برای مثال، عملیات قسمت دریافت کالای یک شرکت تولیدی می­تواند برای اساس میزان موثر بودن عملیات آن قسمت یا به عبارتی موفقیت آن در رسیدن به هدفها و مسئولیتهای تعیین شده، ارزیابی شود. نحوه اجرای عملیات قسمت نیز می­تواند با معیار کارآیی، یعنی میزان موفقیت در بهترین استفاده از

 

نقش اعتباردهی حسابرسی

دلیل اصلی وجود حرفه حسابرسی مستقل، وظیفه اعتباردهی است. اجرای این نقش، حسابرسان را در موقعیتی منحصر به فرد و بسیار اساسی در جامعه قرار می­دهد. تعجب­آور نیست که اعتباردهی به موضوعاتی فراتر از صورتهای مالی نیز گسترش یابد. امروزه حسابرسان مستقل به انواع گسترده­ای از اطلاعات دیگر نیز اعتبار می­بخشند. این گسترش نقش اعتباردهی و استانداردهای حرفه­ای مربوط به این خدمات، در فصل 19 بحث می­شود. در اینجا، بر نقش اعتباردهی در مورد صورتهای مالی تاکید می­گردد.

اعتباردادن به صورتهای مالی، به معنای ایجاد اطمینان از مطلوبیت ارائه و قابلیت اتکای آنهاست.

 

کمیسیون اوراق بهادار و بورس

کمیسیون اوراق بهادار و بورس یکی از سازمانهای دولت ایالات متحده است. این کمیسیون مجری قانون اوراق بهادار سال 1933، قانون بورس اوراق بهادار سال 1934 و سایر قوانین مربوط به اوراق بهادار و مسائل مالی است. وظیفه کمیسیون، حمایت از منافع سرمایه­گذاران و جامعه از طریق الزام به افشای کامل اطلاعات توسط شرکتهایی است که اوراق بهادار خود را برای فروش به مردم عرضه می­دارند. هدف دیگر کمیسیون، پیشگیری از ارائه نادرست، کلاهبرداری یا تقلبهای دیگر در فروش اوراق بهادار است.

در هر صحبتی از تاثیر کمیسیون اوراق بهادار و بورس بر عملیات حسابداری، عبارت مهم اظهارنامه ثبت نیز مطرح می­شود. ثبت کردن اوراق بهادار به معنای قابل عرضه کردن آن به عموم از راه ارائه صورتهای مالی و اطلاعات دیگر به کمیسیون اوراق بهادار و بورس و به شکلی قابل قبول برای کمیسیون است. اظهارنامه ثبت با صورتهای مالی حسابرسی شده، شامل ترازنامه دو سال و صورتهای سود و زیان و گردش وجوه نقد سه سال همراه است.

قانون تاسیس کمیسیون اوراق بهادار و بورس، کمیسیون را مسئول تعیین صحت کاربرد اصول حسابداری در صورتهای مالی ارائه شده به کمیسیون شناخته است. برای یاری به کمیسیون درایفای این مسئولیت، قانون اوراق بهادار رسیدگی و گزارش یک حسابرس مستقل را نیز مقرر داشته است. بنابراین، کمیسیون اوراق بهادار و بورس از همان ابتدای کار یک استفاده­کننده عمده صورتهای مالی حسابرسی شده بوده و بر تکامل اصول حسابداری، تقویت استانداردهای حسابرسی و به ویژه مفهوم استقلال، تاثیر زیادی داشته است.

بدیهی است که حفظ منافع سرمایه­گذاران ایجاب می­کند اطلاعات مندرج در اظهارنامه ثبت اوراق بهاداری که در شرف انتشار است، در دسترس عمومی قرار گیرد. بنابراین، شرکت منتشرکننده اوراق لازم است یک آگهی یا اطلاعیه فروش که بر مبنای اظهارنامه ثبت باشد در اختیار علاقمندان خرید اوراق بهادار قرار دهد. ثبت اوراق بهادار مانع از زیان سرمایه­گذاران نمی­شود، چرا که کمیسیون اوراق بهادار و بورس بطور قطع راجع به مزیت یکی از اوراق بهادار نسبت به سایر اوراق قضاوت
نمی­کند. ثبت اوراق بهادار در حقیقت تنها یک هدف دارد و آن هم تامین افشای حقایق به گونه­ای است که سرمایه­گذار تمام اطلاعات لازم برای تصمیم­گیری عاقلانه را در مورد خریدن یا نخریدن اوراق بهادار مورد نظر، در دسترس داشته باشد.

اگر کمیسیون اعتقاد داشته باشد که یک اظهارنامه ثبت با استانداردهای افشای مقرر شده توسط کمیسیون مطابقت ندارد، می­تواند خواستار اصلاح آن شود یا دستور توقفی را صادر کند که مانع از فروش آن اوراق بهادار گردد.

کمیسیون اوراق بهادار و بورس برای بهبود کیفیت صورتهای مالی که به آن ارائه می­شود، و استانداردهای حرفه­ای حسابرسان مستقلی که نسبت به این صورتها گزارش ارائه می­دهند، یک سری مقررات پایه­ای حسابداری معروف به مقررات s-x رابا نام شکل و محتوای صورتهای مالی وضع کرده است. کمیسیون اوراق بهادار و بورس بین سالهای 1937 تا 1982 در مجموع 307 مجموعه دستورالعملهای حسابداری درباره مسائل مختلف حسابداری و حسابرسی منتشر ساخته است. از سال 1982 این دستورالعمل با دو دستورالعمل دیگر جایگزین شد - «مجموعه گزارشگری مالی» و «مجموعه ضمانت اجرای حسابداری و حسابرسی» در «مجموعه گزارشگری مالی» علاوه بر ارائه مطالبی از «مجموعه دستورالعمهای حسابداری» که هنوز به گزارشگری مالی مربوط دانسته شود، نظرات فعلی کمیسیون نیز درباره مسائل گزارشگری مالی بیان می­شود. مجموعه ضمانت اجرای حسابداری و حسابرسی خلاصه­ای از تنبیهات اعمال شده درباره حسابرسانی را ارائه می­کند که کمیسیون، نقایصی در کار آنان یافته است.

 

استانداردهای پذیرفته شده حسابرسی

استانداردها، مقررات لازم­الاجرایی برای سنجش کیفیت اجرای کار است. وجود استانداردهای پذیرفته شده حسابرسی، نشانه توجه حسابرسان به داشتن کیفیت کار بالا و هماهنگ در بین تمام حسابرسان مستقل است. اگر هر حسابرس مستقل آموزش تخصصی کافی دیده باشد و حسابرسی را با مهارت، دقت و قضاوت حرفه­ای اجرا کند، بر موقعیت اجتماعی حرفه افزوده می­شود و جامعه اهمیت روزافزونی را به اظهارنظر حسابرسان که پیوست صورتهای مالی است، خواهد داد.

 

قانون اوراق بهادار سال 1933

بر اساس قانون 1933 هر شرکتی که بخواهد اوراق بهادارش را به عموم مردم عرضه کند باید ابتدا تقاضای پذیرش خود را به کمیسیون اوراق بهادار ارائه کند. طبق این قانون در صورتی که تقاضای پذیرش حاوی تحریفی بااهمیت باشد یا اطلاعات بااهمیتی از آن حذف شده باشد، ممکن است هم شرکت متقاضی و هم حسابرسان آن در برابر خریداران اولیه اوراق بهادار شرکت مسئول باشند. مفاد بند الف ماده 11 قانون 1933 در این باره به شرح زیر است:

	چنانچه پس از پذیرفته شدن تقاضای پذیرش معلوم شود که قسمتی از آن، اطلاعات بااهمیتی را بطور نادرست ارائه کرده است یا اطلاعاتی را ندارد که ارائه آن طبق قانون و برای جلوگیری از گمراه­کنندگی تقاضی پذیرش ضروری است، هر شخصی که سهام آن شرکت را خریداری کند (مگر ثابت شود که در زمان خرید سهام، از نادرستی یا حذف اطلاعات آگاه بوده است) می­تواند… تحت پیگرد قانونی قرار دهد.

 

 

 

 

 

 

حقوق شاکی طبق قانون 1933 – قانون 1933 تنها گروه محدودی از سرمایه­گذاران را تحت پوشش قرار می­دهد- یعنی خریدارانی که اوراق بهادار (سهام و اوراق قرضه) را در مرحله عرضه اوراق به عموم خریداری کرده­اند. اما این قانون، این گروه از سرمایه­گذاران اولیه را نه تنها محق به دریافت خسارت بابت قصور یا تقلب حسابرسان بلکه بابت سهل­انگاری آنان نیز می­داند.

علاوه بر این، قانون 1933 بخش بزرگی از وظیفه اثبات ادعا را از شاکی به متهم منتقل می­کند. شاکی (خریدار اوراق بهادار) تنها باید ثابت کند که اولاً زیان دیده است و ثانیاً تقاضای پذیرش،
گمراه­کننده بوده است. در این مرحله شاکی نیازی ندارد که ثابت کند بر تقاضای پذیرش اتکا کرده است یا حسابرسان، سهل­انگاری نموده­اند. وظیفه اثبات این موارد از شاکی به متهم انتقال یافته است.

دفاعیات حسابرسان طبق قانون 1933- چنانچه حسابرسان بخواهند دچار مسئولیت جبران زیانهای وارده به شاکی نشوند باید بطور قاطع ثابت کنند که 1) سهل­انگاری نکرده­اند (دفاع کوشش لازم) یا 2) سهل­انگاری آنان علت اصلی زیان وارده به شاکی نیست. بدین ترتیب، قانون 1933 بیشترین میزان مسئولیت را برای حسابرسان مقرر داشته است. حسابرسان نه تنها مسئول زیانهای ناشی از اقدامات سهل­انگارانه خود می­باشند بلکه به جای رد کردن ادعای شاکیها باید بیگناهی خود را ثابت کنند.

 

قانون بورس اوراق بهادار سال 1934

قانون 1934 مقرر می­دارد که تمام شرکتهای تحت پوشش کمیسیون اوراق بهادار و بورس، صورتهای مالی حسابرسی شده سالیانه خود را به کمیسیون ارائه دهند. قانون مزبور و همچنین، در شرایطی که این صورتهای مالی گمراه­کننده باشد، شرکتهای ارائه کننده صورتهای مالی و حسابرسان آنها را نسبت به هر شخصی که اوراق بهادار آن شرکتها را بخرد یا بفروشد، بطور بالقوه مسئول می­داند. قانون 1933 تنها در مورد سرمایه­گذاران اولیه­ای ایجاد مسئولیت می­کرد که اوراق بهادار خود را هنگام عرضه آنها به عموم خریداری کرده بودند. بدین ترتیب قانون 1934، فرصت جبران خسارت وارده را از حسابرسان به تعداد بسیار بیشتری از سرمایه­گذاران می­دهد.

کشف تقلبهای بزرگ مدیران در سالهای اخیر، نقش بزرگتری را به حسابرسی محول کرده است. این آخرین تغییر هدف حسابرسی، نتیجه افزایش چشمگیر تعدادی از دعاوی حقوقی بوده است که در آن حسابرسان مستقل به کشف نکردن تقلبهای مدیریت متهم شده­اند.

تمایل به خودنظمی موثر، در مقررات جدید عضویت در انجمن که شامل موارد زیر است نیز دیده می­شود:

1- اعضایی که به حسابرسی اشتغال دارند، باید در موسسه­ای به فعالیت حرفه­ای بپردازند که در یک برنامه تایید شده بررسی (همپیشگان) عضویت داشته باشد.

2- اعضا باید آموزش مستمر بینند؛ برای اعضای شاغل در حسابرسی 120 ساعت در هر سه سال، و برای سایر اعضا 60 ساعت در هر سه سال.

علاوه بر مقررات عضویت که در زمان حاضر اعمال می­شود، داوطلبان عضویت در انجمن بعد از سال 2000 باید 150 واحد (ساعت) آموزش دانشگاهی را که شامل درجه لیسانس از یک دانشگاه معتبر است، گذرانده باشند.

بهبود پورتال پورتال پرتال پرتال سازمانی پورتال سازمانی پورتال شرکتی سامانه سازمانی سامانه شرکتی پرتال شرکتی وب سایت شرکتی وب سایت سازمانی مدیریت آسان مدیریت محتوا مدیریت محتوا بدون دانش فنی پنل ویژه همکاران نظرسنجی آنلاین فیش حقوقی آپلود فیش حقوقی مدیریت بیمه مدیریت خدمات بیمه خدمات بیمه بیمه تکمیلی آموزش پیشنهادات انتقادات مدیریت جلسات فرم ساز مدیریت منو مدیریت محتوا مدیریت سئو پنل مدیریتی چند کاربره ریسپانسیو گرافیک ریسپانسیو